Tributarán en el IRPF los intereses de demora favorables a los contribuyentes porque genera ganancia patrimonial

Si alguien incumple la fecha de vencimiento de una deuda tributaria, está obligado a pagar un recargo por demora además del pago de la deuda tributaria.

Asimismo, cuando un contribuyente recibe una devolución de ingresos excesivos por parte de la Administración Tributaria, ésta le reembolsa los intereses de demora correspondientes al periodo de tiempo transcurrido entre el momento en que se produjo el ingreso excesivo y el momento en que se adquiere la devolución.

Evidentemente, este pago de intereses tiene por objeto recompensar al obligado tributario por las pérdidas sufridas debido a la demora en su cumplimiento. Dado que su función es remunerativa, no debe considerarse ganancia de activos mobiliarios, entrando en consecuencia en el ámbito de las ganancias patrimoniales.

La definición legal de las ganancias y pérdidas patrimoniales viene recogida en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, que establece que «son ganancias y pérdidas patrimoniales las diferencias de valor de los elementos patrimoniales del contribuyente debidas a cualquier transformación en la disposición de los mismos, con excepción de las calificadas por esta Ley como renta«.

De acuerdo con esta idea y con las condiciones establecidas en el artículo 25 de la ley, los intereses de demora por devoluciones de impuestos pagados de más concedidos por la AEAT tenían la consideración de ganancia patrimonial a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

No obstante,  la sentencia del Tribunal Supremo en su STS 1651/2020, de 3 de diciembre, determinó que «cuando a un contribuyente se le devuelven los intereses pagados erróneamente y se le compensa, no se produce una ganancia patrimonial sino un restablecimiento del equilibrio perdido con anterioridad«.

En pocas palabras, se establece como norma que el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas no incluyera los intereses de demora emitidos por la Agencia Tributaria a los contribuyentes al devolver una cantidad excesiva de ingresos.

Sin embargo, en su última sentencia (Recurso 2059/2020) de 12 de enero de 2023, el Tribunal Supremo ha modificado el criterio establecido en 2020 respecto a la tributación de los intereses de demora de los contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y ha concluido que sí constituyen una ganancia patrimonial.

Establece, así, y de manera expresa que «los intereses de demora abonados por la Agencia Tributaria al efectuar una devolución de ingresos indebidos se encuentran sujetos y no exentos del impuesto sobre la renta, constituyendo una ganancia patrimonial que constituye renta general, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 46, b) LIRPF, interpretado a sensu contrario.»

 Esta modificación de las normas se basa en los siguientes factores:

  • «La vocación universal y general del IRPF se desprende del hecho de que grava la renta global obtenida por el contribuyente, entendida como la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales y las imputaciones de renta. No tiene el IRPF carácter unitario, al contrario, es notoria la variedad de su contenido», es decir, pretendiendo hacer tributar todas las rentas del contribuyente.
  • «Las ganancias y pérdidas patrimoniales se dibujan como una categoría genérica del tipo cajón de sastre», en tanto en cuanto toda renta (positiva o negativa) que no sea calificada como otra categoría de renta de los ya mencionados (rendimientos de trabajo, capital o de actividades económicas…) será una ganancia o pérdida de patrimonio.
  • La Ley del IRPF no alberga ningún supuesto de no sujeción ni ningún supuesto de exención, al que pueda reconducirse la hipótesis que nos ocupa. No se recoge ahora, ni se ha contemplado en la normativa precedente. Lo cual resulta revelador, dado que, como puede comprobarse, los listados de supuestos de no sujeción y de exención no son, ni mucho menos, reducidos.»

La sentencia del Tribunal Supremo de 2023 incluye dos opiniones que discrepan de la argumentación expuesta y desarrollada en la decisión:

Una de las opiniones discrepantes sostiene que es correcta la sentencia de 3 de diciembre de 2020, que consideró que los intereses de demora adquiridos por los contribuyentes no están sujetos al impuesto sobre la renta de las personas físicas. La otra discrepancia no tiene en cuenta el incremento patrimonial del contribuyente que no obliga a tributar por el IRPF.

Añade que “Sí que hay, por el contrario, y en mi opinión, un enriquecimiento injusto, e injustificado, por parte de la Administración que actuó de espaldas a la ley, que la sentencia aprueba, puesto que el efecto necesario del gravamen fiscal, como ganancia patrimonial, de una parte sustancial de la cantidad satisfecha por razón de intereses, dado su contenido restitutorio, no se destina a ese designio constitucional insoslayable de reparación o indemnización, esto es, de reequilibrar la posición del damnificado, sino que se detrae de nuevo del patrimonio del ciudadano para afectarlo a la contribución de las cargas públicas.”

En resumen, estos intervalos no deben ser evaluados con la intención de adherirse a la norma revisada, salvo que se produzca un cambio en este criterio (lo cual, a tenor de lo observado, es poco probable). Adicionalmente, debe tenerse en cuenta que esta situación se produce exclusivamente en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y no afecta al Impuesto sobre Sociedades.

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